Contencioso Tributario

I. EL CONTENCIOSO TRIBUTARIO

El recurso contencioso tributario es un medio judicial de impugnación de actos de efectos particulares dictados por la Administración Tributaria ya sea que éstos determinen tributos, apliquen sanciones o afecten de cualquier forma los derechos subjetivos de los particulares.[1] El origen en Venezuela de este medio de impugnación se halla en el Recurso Contencioso Fiscal previsto en las leyes de impuesto sobre la renta, a partir de 1966.

Puede afirmarse que el contencioso tributario venezolano aparece en el siglo XX. En efecto,  el 17 de julio de 1942 fue aprobada en Venezuela la primera Ley de Impuesto sobre la Renta, cuyo artículo 50 creó una Junta de Apelaciones dentro del Ministerio de Hacienda, la cual tenía la facultad de resolver las cuestiones que se suscitaran con motivo de la calificación de la renta así como conocer, en apelación, de todas las multas que fueren impuestas por razones distintas a la improcedencia del impuesto. Si la multa fuere impugnada alegando la improcedencia de la contribución, era del conocimiento de los Tribunales Superiores de Hacienda y los jueces de Primera Instancia que tuvieran función de jueces Federales; estas sentencias eran apelables ante la Corte.

En 1944 se reformó la Ley de Impuesto sobre la Renta y se le atribuyó a la Junta de Apelaciones la competencia para conocer sobre la posible improcedencia de un impuesto. En tal sentido, la Corte Federal y de Casación, en sentencia del año 1954, reconoció que esa Junta habría cobrado categoría de Tribunal Jurisdiccional y que sus sentencias serían apelables ante la propia Corte, la cual agotaría la instancia.

Las Leyes de Impuesto sobre la Renta del 30 de Diciembre de 1946 y del 12 de noviembre de 1948 mantuvieron la redacción de la Ley de 1944. No fue hasta 1955 cuando la nueva Ley de Impuesto sobre la Renta creó el Tribunal de Apelaciones de ese impuesto, cuyos miembros eran elegidos por la Corte Federal. Ese tribunal conocía en primera instancia y, por apelación, las controversias suscitadas entre la Administración y los contribuyentes con motivo de la imposición del Impuesto Sobre la Renta. La Ley de 1961 no introdujo modificaciones sustanciales a la organización por lo que la estructura judicial de ese entonces no se daba abasto con la cantidad de recursos que ejercían los contribuyentes. Por esta razón se creó un Tribunal de apelación adicional de tal manera que para finales de 1966, ya existían en Caracas, con jurisdicción en toda la República, dos Tribunales de Apelación del Impuesto Sobre la Renta.

Con la entrada en vigencia de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1966, se modificó sustancialmente el régimen de control de los actos de la Administración Tributaria. En primer lugar, se instituyó el recurso de reconsideración en vía administrativa contra el acto de liquidación fiscal, el cual debía ser interpuesto ante la Administración General a través de la Administración Seccional que lo originó. En segundo término, contra la decisión del referido recurso de reconsideración, que agotaba la vía administrativa, podía interponerse el recurso contencioso fiscal para ante los Tribunales del Impuesto sobre la Renta. Está reforma, en criterio de Ramírez Murzi, retrotrajo al país a la época de empezar el aprendizaje del contencioso fiscal.[2]

El recurso contencioso fiscal, es sin duda, el antecedente más cercano al recurso contencioso tributario actual. Tal y como lo afirma Fraga Pittaluga, este recurso gozó de los siguientes peculiaridades[3]: (i) el recurso debía ser interpuesto ante la Administración y era ésta quien admitía o no dicha acción. Si no se hubiere interpuesto antes el recurso de reconsideración, que era optativo, la Administración tenía un plazo cierto de ciento veinte (120) días para revisar al acto antes de enviarlo al tribunal; (ii) existía una especie de silencio administrativo negativo para el caso de que la Administración no se pronunciare dentro de los ciento veinte (120) días señalados con respecto a la reconsideración; (iii) la materialización del silencio suponía una incompetencia sobrevenida en razón del tiempo para la Administración, pues perdía la posibilidad de decidir y debía entonces, remitir de inmediato todas las actuaciones al Tribunal.

Las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1975, 1978 y 1981 conservaron en términos generales el sistema de la Ley de 1966. Sin embargo, no es sino hasta la promulgación del primer Código Orgánico Tributario en 1982, y su entrada en vigencia en el año 1983, cuando en Venezuela se dio un paso decisivo en la unificación del derecho tributario, en especial, en lo concerniente al contencioso de los tributos. La característica esencial de este Código radicó en que el régimen jurídico de la revisión de los actos de contenido tributario en la vía administrativa y de impugnación de las actuaciones u omisiones de la Administración Tributaria en vía judicial, quedó establecido en un instrumento que no se circunscribió al impuesto sobre la renta sino a todos los tributos nacionales y a las relaciones jurídicas derivadas de ellos, con excepción de los tributos aduaneros, a los cuales sólo se les aplicaba ese Código en relación a la obligaciones legales de índole pecuniaria establecidas a favor de las personas jurídicas no estatales.  

Posteriormente a ello y con ocasión de la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, la jurisdicción contencioso tributaria ha sido descentralizada. En efecto, el artículo 224 de ese Código dispuso la creación de 8 Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario. Las decisiones dictadas por esos Juzgados Superiores serían apelables ante la Corte Suprema de Justicia, en Sala Político-Administrativa.

Desde entonces, las sucesivas reformas incluyendo el vigente Código Orgánico Tributario de 2001 han conservado, de manera similar, el régimen de impugnación de los actos administrativos dictados por la Administración Tributaria.

II.    EL CONTENCIOSO TRIBUTARIO COMO PARTE DEL CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

El proceso contencioso tributario es, definitivamente, una sub-especie del proceso contencioso administrativo, de allí que se encuentre enmarcado en el ámbito especial de su competencia gozando de todas las características de aquel. En efecto, este proceso consagrado en el artículo 259 y siguientes del COT y que tuvo como antecedente más cercano la figura del contencioso fiscal, es por su naturaleza un proceso contencioso administrativo, que da solución a una controversia planteada a nivel jurisdiccional[4].

La propia denominación del contencioso administrativo indica de qué se trata. En efecto,

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