Las Cláusulas Generales Antielusivas en America Latina y los intereses de los contratantes en la causa del contrato

Las Cláusulas Generales Antielusivas en America Latina y los intereses de los contratantes en la causa del contrato

A. Marco Chavez Gonzáles

LLM Boston University

Tax Certficate Leiden University

Abogado PUCP , CPC egresado URP

Profesor de ESAN y UNMSM

I. Introducción. II. Análisis crítico: 1. La Cláusula General Antielusiva. 1.1 Economía de opción, elusión, simulación y evasión. 1.2 El abuso de derecho en Europa. 2. Business purpose test y substance over form. 2.1. Business purpose test. 2.2. Substance over form. 3. Recepción de las Clausulas Generales Antielusivas en América Latina. 3.a. Países que recepcionan la calificación jurídica y prescindir de formas “anómalas”.  3.b. Países que recepcionan la calificación jurídica. 3.c. Países latinoamericanos que no tienen Cláusulas Generales Antielusivas. 4. Elementos de la Cláusula General Antielusiva: 4.1. Acto “inadecuado”, “inapropiado”, “atípico”,  o “artificioso”. 4.2. Ventaja fiscal. 4.3. Procedimiento para la aplicación de la Cláusula General Antielusiva. 5. La causa del contrato como función económica social. 6. La causa como función individual y  tipo contractual. 6.1 El propósito o motivo de la causa individual. 7. Aplicación del procedimiento de la Cláusula General Antielusiva. III. Conclusiones.         

I. Introducción

Las cláusulas generales antielusivas  estan dirigidas a evitar prácticas “anómalas”^[1] nacionales e internacionales que erosionan la base tributaria del país fuente, por  ello esta investigación tiene por propósito demostrar si  en América Latina estas cláusulas  recogen la doctrina  substance over form (primacia de la realidad frente a las formas y estructuras jurídicas), o la doctrina del business purpose (propósito de los negocios) que se conecta con la causa de los contratos.

También deseamos estudiar si la causa como función económica social o la causa como función económica individual permite una mejor investigación de las formas jurídicas elegidas a fin de determinar si son “anómalas” y si tienen un propósito elusivo.

Finalmente, investigaremos si la obtenención de una ventaja fiscal hace de por sí elusiva la forma jurídica elegida o es por la falta de una causa  individual.

Posiblemente nuestras ideas no sean compartidas por todos como puede suceder lo contrario.

II. Análisis crítico:

1. Las Cláusulas Generales Antielusivas.

 Son leyes nacionales que permiten a las autoridades tributarias recategorizar una transacción o serie de transacciones que los contratantes han realizado    con el solo  o principal propósito de obtener indebidos beneficios tributarios^[2].

Las clausulas generales antielusivas son previsiones legislativas que tienen en común  un  hecho consistente en un fenomeno elusorio formulado en terminos genéricos, de manera que pueda incluirse cualquier figura tributaria del sistema^[3] asignando a la autoridad fiscal la facultad de desconocer el acto realizado con animo elusorio o aplicar el regimen juridico que se ha tratado eludir^[4] ante la obtención indebida por el contribuyente de una ventaja fiscal  y contrarestar cualquier conducta elusiva sin necesidad de esperar a que el legislador apruebe una ley cada vez que se detecte una nueva conducta de este tipo^[5].

Estas cláusulas antielusivas basadas en consideraciones de justicia fiscal por un lado restringen la libertad económica, para celebrar actos y contratos, que si bien es un derecho constitucional la misma esta restringida a no abusar de su derecho de minimizar su carga tributaria^[6] como “evitar el presupuesto de cualquier obligación tributaria, o en disminuir la carga tributaria a través de un medio jurídicamente anómalo, por ejemplo: el abuso de la norma, abuso de la forma o  la vulneración de la causa típica del negocio jurídico, sin violar directamente el mandato de la regla jurídica pero sí los valores o principios del sistema tributario”^[7]; y por otro lado, limitan la seguridad juridica y confianza en las transacciones ante la postestad de examen de la autoridad fiscal y judicial.

Dada la dificultad de probar el elemento subjetivo (la intención de eludir del contribuyente) las condiciones objetivas que surgen del análisis de los hechos y del examen de la forma de la operación^[8] a menudo indican de por si la existencia de tal intención de eludir la noma tributaria^[9], cuya carga de la prueba corresponde a la autoridad fiscal^[10] .

Las claúsulas antielusivas generales son cláusulas antiabuso^[11] para enfrentar comportamientos de contribuyentes que no infringen formalmente la ley, ni evaden pero si trasgreden el fin de la ley mediante la manipulacion de mecanismos legales que vulneran la causa del negocio.

1.1 Economía de opción, elusión, simulación y evasión

La economía de opción (planificación fiscal) evita el hecho imponible o minimizan el pago del impuesto mediante uso  de formas jurídicas que generan un resultado económico que el legislador tributario no intentó alcanzar. No hay tension entre la conducta del sujeto y el fin de la ley tributaria^[12].

La existencia de un ahorro tributario no deslegitima la elección, no se está ocultando ni alterando una realidad económica  ni contrariando la ley, elige la opción abrazando sus efectos civiles y comerciales renunciado a los efectos de otra alternativa,  por ejemplo: una empresa que decide adquirir bienes mediante leasing financiero para  obtener un mayor escudo fiscal como es  la depreciación acelerada, renunciando a los efectos de una compra.

La elusión tributaria es la obtención de un resultado económico que la ley se propuso alcanzar con el tributo, pero cierto deficit legislativo ha permitido que el contribuyente, en abuso de la ley tributaria  esquive su sentido y fin aunque respeta las palabras de la ley,  con figuras alternativas reales pero ausentes de causa tipica del negocio^[13]  abrazando los efectos civiles y comerciales del acto eludido.

Por ejemplo, la Ley de IVA no grava la reorganización empresarial, por ello una empresa que desea transferir  su único activo decide eludir la venta haciendo que sea absorbida por la empresa adquirente evitándose el pago del IVA obteniendo la ventaja fiscal prevista por la ley, al poco tiempo la empresa absorbente vende el activo a un tercero, es decir, la reorganización tuvo las consecuencias de una venta ya que su propósito empresarial no correspondía a una reorganización abusando del fin de la ley.

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