Auditoria

ANÁLISIS SOBRE LA DISTRIBUCIÓN INDIRECTA DE DIVIDENDOS EN LAS EMPRESAS UNIPERSONALES

<!--[if !supportLists]-->I. <!--[endif]-->Introducción:

En aras de conferir una mayor amplitud a la base tributaria, se han venido realizando arduas labores de fiscalización, teniendo como una de las principales acciones la acotación por las omisiones al pago de la tasa adicional del Impuesto a la Renta del 4.1% por concepto de distribución indirecta de utilidades.

En ese sentido, el presente artículo versa sobre la incidencia de la distribución de dividendos o de cualquier forma de distribución de utilidades, sobre todo en el caso de si la obligación de tributar por dicho concepto corresponde a una empresa unipersonal, para ello analizaremos diversos informes del órgano impositor, así como diversos criterios establecidos por Tribunal Fiscal sobre la materia.

<!--[if !supportLists]-->II. <!--[endif]-->Análisis del Problema:

En principio, debe establecerse que para efectos del análisis a realizarse en el presente artículo, se parte de la premisa que los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades se encuentran reguladas en el inciso g) del artículo 24 °-A de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, LIR). En ese sentido, el referido artículo, dispone que para los efectos del Impuesto se entiende por dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades, toda suma o entrega en especie que al practicarse la fiscalización respectiva, resulte renta gravable de la tercera categoría, en tanto signifique una disposición indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control tributario, incluyendo las sumas cargadas a gasto e ingresos no declarados.

Asimismo, el artículo 55° de la LIR, señala que el impuesto a cargo de los perceptores de rentas de tercera categoría domiciliados en el país se determinará aplicando la tasa del treinta por ciento (30%) sobre su renta neta. Añade que las personas jurídicas se encuentran sujetas a una tasa adicional del cuatro punto uno por ciento (4.1%) sobre las sumas a que se refiere el inciso g) del artículo 24°-A.

Por su parte, el último párrafo del artículo 13°-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que la tasa adicional de 4.1% a la que se refiere el artículo 55° de la Ley, procede independientemente de los resultados del ejercicio, incluso en los supuestos de pérdida tributaria arrastrable.

En ese sentido, la tasa adicional del 4.1% es una especie de “sanción fiscal” aplicable a las empresas que efectúan desembolsos sin demostrar el destino de los mismos<!--[if !supportFootnotes]-->[1]<!--[endif]-->. Estableciéndose como un mecanismo para evitar que, mediante gastos que no correspondía deducir para la determinación de la renta neta de tercera categoría, indirectamente se efectuara una distribución de utilidades a los accionistas, partipacionistas, titulares y en general a los socios y asociados de las personas jurídicas, sin afectar dicha distribución con la retención de la tasa del 4.1% a que se refiere el artículo 73º-A de , sumas que califican como disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario.

En dicho contexto legal, la Administración Tributaria, ha venido aplicando en los procedimientos de fiscalización y verificación los siguientes criterios de interpretación de las normas antes glosadas: a) todo reparo implica la aplicación del 4.1%; b) que las personas naturales con negocio también deben tributar con la tasa del 4.1%.<!--[if !supportFootnotes]-->[2]<!--[endif]-->

<!--[if !supportLists]-->III. <!--[endif]-->Posiciones:

Al respecto de lo señalado en los puntos a) y b) en el párrafo precedente, el tribunal fiscal se ha pronunciado como sigue:

<!--[if !supportLists]-->• <!--[endif]-->RTF N° 5525-4-2008

No todos los gastos reparables a efectos del IR deben ser cuantificados para aplicar la tasa adicional del 4.1 por ciento, sino sólo aquellos desembolsos cuyo destino no pueda ser acreditado fehacientemente, pues se entenderá que es una disposición indirecta de renta que no es susceptible de posterior control tributario.

<!--[if !supportLists]-->• <!--[endif]-->RTF N° 11869-1-2008

“La finalidad de la tasa adicional es gravar a las personas jurídicas respecto de aquellas sumas que sean susceptibles de beneficiar a sus accionistas, participacionistas, titulares, y en general socios o asociados, al determinarse su calidad de beneficiarios finales o al no ser posible establecer fehacientemente quiénes son estos (beneficiarios desconocidos), y que no hayan sufrido la retención del 4.1 por ciento.

(…) No son considerados como disposición indirecta de renta, a pesar de no ser admitidos como deducibles en la determinación de la renta, los gastos por conceptos de las multas e intereses moratorios, honorarios de los directores no socios que excedan el 6 por ciento de la utilidad.”

<!--[if !supportLists]-->• <!--[endif]-->RTF N° 02703-7-2009

Revocan la apelada en el extremo referidos a la tasa adicional del 4.1% del Impuesto a la Renta, por no constituir una disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario. El artículo 55° de la Ley del Impuesto a la Renta establece dos tasas alícuotas para las rentas de tercera categoría de personas jurídicas domiciliadas en el país, a saber una tasa del 30% sobre la renta neta de tercera categoría obtenida en el ejercicio y una tasa adicional del 4.1% sobre las rentas que constituyan disposición indirecta de renta de tercera categoría no susceptible de posterior control tributario.

En tal sentido, no todos los gastos reparables para efectos del impuesto a la renta, deben ser cuantificados para aplicar la tasa adicional del 4.1%, pues sólo es aplicable respecto a aquellos desembolsos que constituyan una disposición indirecta sin posterior control tributario, entendiéndose por gastos que significan “disposición indirecta sin posterior control tributario” a aquellos susceptibles de haber beneficiado a los socios, accionistas, participacionistas, titulares y en general socios y asociados de las personas jurídicas. De igual manera se encuentran bajo esta calificación los gastos sustentados en comprobantes de pago falsos o no fidedignos.

<!--[if !supportLists]-->• <!--[endif]-->RTF N° 15452-1-2011

“(…) Cuando el artículo 14º de la Ley del Impuesto a la Renta señala que el titular de la empresa unipersonal determinará y pagará el Impuesto a la Renta sobre las rentas de las empresas unipersonales que le sean atribuidas, así como sobre la retribución que dichas empresas le asignen, conforme a las reglas aplicables a las personas jurídicas, hace referencia a que las rentas generadas por la explotación de empresas unipersonales serán atribuidas a la persona natural, titular del negocio como rentas empresariales, determinándose el Impuesto a la Renta por esa actividad de acuerdo a las reglas aplicables a las rentas de la tercera categoría, es decir, que la Ley del Impuesto a la Renta atribuye las rentas de la empresa unipersonal directamente a la persona natural titular del negocio, quien determinará el impuesto a su cargo por dicha actividad, de acuerdo a las normas aplicables a las rentas de la tercera categoría.

Que sin embargo, ello no supone que respecto de las referidas personas naturales con negocio resulte posible la aplicación de las reglas de dividendos presuntos, puesto que (…) los dividendos presuntos suponen el reparto indirecto de utilidades desde un sujeto de derecho (la persona jurídica) hacia otro (los accionistas, socios u otros); situación que no se presenta en el caso de las empresas unipersonales, pues no existe utilidad por distribuir, toda vez que ésta ya ha sido atribuida o imputada a la persona natural titular del negocio unipersonal.”

Por su parte, la Administración Tributaria sustenta su posición sobre el particular en los siguientes informes:

<!--[if !supportLists]-->• <!--[endif]-->Informe N° 222-2007/SUNAT

Los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades que efectúen las personas jurídicas acogidas al RER, con excepción de los previstos en el inciso g) del artículo 24°-A del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, constituyen rentas gravadas de las personas naturales beneficiarias, sujetas a la tasa del 4.1% como rentas de segunda categoría.

<!--[if !supportLists]-->• <!--[endif]-->Informe N° 284-2006/SUNAT

La tasa adicional de 4.1% aplicable a las personas jurídicas, recae sobre la totalidad de la suma o entrega en especie que al practicarse la fiscalización respectiva resulte renta gravable de la tercera categoría, en tanto signifique una disposición indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control tributario, incluyendo las sumas cargadas a gasto e ingresos no declarados.

Asimismo, es necesario precisar que respecto a la materia controvertida que dio origen a la RTF N° 15452-1-2011, citada supra, la Administración Tributaria fundamentó su acotación en base a que en el último párrafo del artículo 14° de la LIR se indica que el titular de la empresa unipersonal determinará y pagará el impuesto sobre las rentas de las empresas unipersonales así, como la retribución que dichas empresas le asignen, conforme a las reglas aplicables a las personas jurídicas. Por lo que se corrobora que la posición de la SUNAT respecto al tema

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