LOS IMPUESTOS EN EL AJUSTE POR INFLACIÓN

LOS IMPUESTOS EN EL AJUSTE POR INFLACIÓN

GUSTAVO LEAL CUEVA

Director Ejecutivo de Fiscalia

Socio de Leal Benavides y Cía., S.C.

Publicado: Marzo 25, 2003

Un nuevo procedimiento de cálculo inflacionario se creó a partir del ejercicio 2002, cuya determinación resulta menos compleja que el procedimiento vigente hasta el ejercicio 2001. No obstante esto, existen algunos conceptos cuyo tratamiento no resulta del todo claro para el contribuyente, específicamente en lo que se refiere a las deudas o créditos generados por los impuestos. Por esta razón se analizará a continuación el efecto que cada tipo de contribución puede tener en este nuevo procedimiento.

Los artículos 47 y 48 de la Ley del ISR definen lo que para efectos de este cálculo se considerará como deuda o crédito, y es en esta parte precisamente en donde se centrará el análisis del tratamiento que se aplica a los impuestos a cargo o a favor del contribuyente.

I. CONCEPTO DE CRÉDITOS

El artículo 47 de la LISR establece a la letra lo siguiente:

“Artículo 47. Para los efectos del artículo anterior, se considerará crédito, el derecho que tiene una persona acreedora a recibir de otra deudora una cantidad en numerario, entre otros: los derechos de crédito que adquieran las empresas de factoraje financiero, las inversiones en acciones de sociedades de inversión en instrumentos de deuda y las operaciones financieras derivadas señaladas en la fracción IX del artículo 22 de esta Ley.

No se consideran créditos para los efectos del artículo anterior:

(...)

IV. Los pagos provisionales de impuestos, así como los estímulos fiscales.

(...)

Para los efectos de este artículo, los saldos a favor por contribuciones únicamente se considerarán créditos a partir del día siguiente a aquél en el que se presente la declaración correspondiente y hasta la fecha en la que se compensen, se acrediten o se reciba su devolución, según se trate.”

De esta forma se tiene que ni los pagos provisionales de impuestos, ni los estímulos fiscales, pueden ser considerados como créditos, y que en el caso de los saldos a favor de contribuciones solamente se considerarán como créditos a partir del día siguiente a aquél en el que la declaración en donde se manifiestan sea presentada, limitación que más adelante analizaremos de forma más detallada.

II. CONCEPTO DE DEUDAS

El artículo 48 de la LISR establece a la letra lo siguiente:

“Artículo 48. Para los efectos del artículo 46 de esta Ley, se considerará deuda, cualquier obligación en numerario pendiente de cumplimiento, entre otras: las derivadas de contratos de arrendamiento financiero, de operaciones financieras derivadas a que se refiere la fracción IX del artículo 22 de la misma, las aportaciones para futuros aumentos de capital y las contribuciones causadas desde el último día del periodo al que correspondan y hasta el día en el que deban pagarse.

(...)”

Para analizar este artículo, se partirá de la premisa de que la deuda debe ser una obligación en numerario que está pendiente de cumplimiento y que las contribuciones deben estar causadas.

Aquí es donde surge la primera interrogante que plantea ¿Por quién debe estar causada la contribución?; es decir, ¿Se consideran deudas únicamente las contribuciones causadas por el contribuyente, o también las causadas por terceros cuya obligación de pago sea a cargo del contribuyente?

Partiendo de la premisa planteada, y considerando que el texto del artículo se refiere de forma indubitable a “las contribuciones causadas”, es posible concluir que deben considerarse todas las contribuciones que estén causadas y cuya obligación de pago sea a cargo del contribuyente, lo que incluiría tanto las causadas por éste, como aquellas causadas por terceros cuya obligación de pago sea a cargo del contribuyente.

Habiendo definido la regla general de lo que se considerará deuda o crédito en el caso de las contribuciones, se analizará ahora el caso específico de cada tipo de contribución.

III. ISR, RETENCIONES DE ISR E IMPAC

En el mismo artículo 48, tercer párrafo, se establece una clara excepción a lo que debe ser considerado como deuda, que a la letra dice:

“Artículo 48. (...)

En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, VIII y IX del artículo 32 de esta Ley.

(...)”

Ahora bien, de las fracciones aludidas del artículo 32, es la fracción I la que concierne a éste análisis al establecer:

“Artículo 32. Para los efectos de este Título, no serán deducibles:

I. Los pagos por impuesto sobre la renta a cargo del propio contribuyente o de terceros ni los de contribuciones en la parte subsidiada o que originalmente correspondan a terceros, conforme a las disposiciones relativas, excepto tratándose de aportaciones al Instituto Mexicano del Seguro Social. Tampoco serán deducibles los pagos del impuesto al activo a cargo del contribuyente.”

En el artículo citado claramente se identifican como “no deducibles” a los pagos por ISR tanto a cargo del contribuyente como de terceros, así como el Impuesto al Activo; por tanto, al ser partidas no deducibles, las deudas por estos conceptos no se considerarán para efectos del ajuste inflacionario.

IV. IVA

El Impuesto al Valor Agregado (IVA) no se ubica en el supuesto analizado anteriormente, por lo que en principio, y habiendo cumplido con la premisa de ser una contribución causada y una obligación en numerario pendiente de pago, se tendría que sí sería considerado como deuda para efectos del ajuste inflacionario, faltando definir el momento y el monto en el que éste debe ser considerado como deuda o, en su caso, como crédito.

IVA Causado

Para iniciar este análisis es importante determinar el momento en el que IVA es causado, por lo que primeramente haremos referencia a las disposiciones del ejercicio 2002 en donde el artículo 5 de la LIVA indicaba que el impuesto se “calculaba” por ejercicios fiscales, y es aquí en donde resulta imprescindible distinguir entre el período de cálculo del impuesto y el momento de causación del impuesto, ya que el IVA se causaba, como regla general, en el momento en que las contraprestaciones correspondientes a los actos gravados fueran efectivamente cobradas, y el cálculo del impuesto se hacía por ejercicios. Ahora, para el ejercicio 2003, el IVA se causa, también como regla general, en el momento de cobro, y el cálculo del impuesto ahora es mensual en lugar de anual.

Ahora bien, aún cuando el impuesto está causado, no puede ser el IVA trasladado el que se considere como

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