Requisitos Sustanciales Del Credito Fiscal

Tema II

IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

TRATAMIENTO DEL CREDITO FISCAL

“REQUISITOS SUSTANCIALES DEL CREDITO FISCAL”

Ponencia Individual presentada por el

Dr. Alex Córdova Arce

I. EL CREDITO FISCAL DENTRO DE LA ESTRUCTURA DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

La imposición sobre el consumo puede concretarse, básicamente a través de tres métodos de recaudación: (i) impuestos monofásicos que afectan sólo a una de las etapas del proceso de producción y comercialización, ya sea a nivel de productor, mayorista o consumidor final; (ii) impuestos plurifásicos acumu-lativos o en cascada que, a pesar de afectar a todas las etapas del referido pro-ceso, no permiten deducir suma alguna por el impuesto correspondiente a las adquisiciones de la etapa anterior, lo que produce la acumulación o efecto pi-ramidal del tributo; y, finalmente, (iii) impuestos plurifásicos no acumulativos que, aplicándose a todos los niveles del proceso de producción y comercia-lización, afectan solamente el valor agregado en cada uno de ellos.

Desde un punto de vista económico, un impuesto plurifásico no acumulativo

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Tema II: IGV - Tratamiento del Crédito Fiscal

debe tener un impacto tributario equivalente a un tributo monofásico aplicado a nivel del consumidor final, de tal manera que el impuesto únicamente incida sobre el valor agregado total del bien o servicio que se destina al consumo y que es el hecho imponible gravado con el impuesto. No obstante, si el tributo se estructurara jurídicamente en función a esa finalidad económica (gravar el consumo final), surgiría como inconveniente la dificultad de la Administración Tributaria de tener que fiscalizar a un universo mayor de contribuyentes (los consumidores finales) y el diferimiento del pago del tributo al momento en que efectivamente se produzca el consumo definitivo de los bienes y servicios.

Como respuesta a estos problemas, surge la técnica de imposición sobre el valor agregado, la cual permite cumplir con tres objetivos fundamentales en el diseño y estructura de los impuestos al consumo: i) distribuir el riesgo de la recaudación del tributo entre los diversos agentes de la cadena de producción y comercialización; ii) exigir el pago del impuesto al vendedor de los bienes o prestador del servicio en lugar del consumidor de los mismos, transfiriendo a este último la carga económica del gravamen mediante el mecanismo de tras-lación, con lo cual se logra una reducción en el universo de los contribuyentes; y, iii) obtener el pago fraccionado del impuesto sin tener que esperar a que se produzca el consumo final de los bienes o servicios.

Es este último método de imposición al consumo el que ha sido recogido por la mayor parte de legislaciones del mundo, incluyendo al régimen fiscal pe-ruano. En efecto, en el Perú, el Impuesto General a las Ventas (IGV) es un tri-buto que grava el consumo habiendo sido estructurado sobre la base de la técnica del valor agregado1. Al igual que en el caso de otros países, este im-puesto ha evolucionado desde uno de carácter monofásico hacia otro plurifá-sico acumulativo, para convertirse finalmente en un impuesto plurifásico no acumulativo sustentado en la técnica del valor agregado.

1 Una acertada definición del impuesto al valor agregado, es la propuesta por Rodolfo Alberto Balbi en el sentido que el impuesto al valor agregado es uno de tipo consumo, “en el que el valor agregado se determina por el método de sustracción sobre base financiera, de acuerdo con la técnica de impuesto contra impuesto – o sea , por el también llamado método indirecto por algunos autores – y que adopta el principio de imposición exclusiva en el país de destino, para evitar la acumulación de cargas en el tráfico internacional de bienes y servicios, asegurando que el tributo recaiga sobre el consumo realizado en el país que lo aplica”.

(ALBERO BALBI, Rodolfo; “Aspectos Técnicos de la Generalización del IVA”; en: El Im-puesto al Valor Agregado y su Generalización en América Latina; Buenos Aires; Ediciones Interoceánicas S.A., 1993; pág. 73).

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Alex Córdova Arce

Teniendo en cuenta que en este sistema de imposición encuentra su justifi-cación la aplicación del “crédito fiscal” -tema al que está dedicado esta ponen-cia-, es necesario analizar brevemente las características esenciales de este tipo de afectación al consumo.

Una característica esencial del impuesto plurifásico no acumulativo o impues-to al valor agregado es “(...) la fragmentación del valor de los bienes y servicios que se enajenan o se prestan, respectivamente para someterlos al impuesto en ca-da una de las etapas de negociación de dichos bienes y servicios y nada más que dicho valor, sin duplicaciones o superposiciones y en cada etapa sólo el valor agregado en la misma al valor acumulado en las etapas anteriores.”2

A efectos del pago de este impuesto, en cada etapa del proceso de producción y comercialización el Fisco recauda una parte del gravamen cuyo total incidirá finalmente sobre el consumidor final. En efecto, la suma que éste debe pagar es igual a la suma de las porciones recaudadas a lo largo del proceso de pro-ducción y comercialización.

En términos similares, Manuel De Juano indica que “(...) el IVA es un tributo que, recayendo en definitiva sobre el consumidor final –quien lo soporta a través de sus consumos- ha de ser ingresado al Fisco por cada uno de los intervinientes en los procesos de producción, distribución y comercialización, en proporción al valor que cada uno de ellos agregue (...)” 3

De esta forma, como acertadamente sostiene Elizabeth Emilfork, “(...) queda manifiesto que el impuesto ha sido concebido para afectar patrimonialmente al consumidor final (...).”4. Siendo ello así, agrega esta autora, “(...) es de su esencia el que no puede incidir a los intermediarios del proceso quienes son, efectivamente, meros recaudadores de su fracción del tributo. Ello se logra con la traslación y el reembolso, materializados jurídicamente (...) en los conceptos de Débito y Crédito Fiscal.”5

2

3

4

5

JARACH, Dino. “Finanzas Públicas y Derecho Tributario”. Buenos Aires; Editorial Can-gallo, 1983; pág. 739.

DE JUANO, Manuel. “Tributación sobre el Valor Agregado”. Buenos Aires; Víctor de Zava-lia

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